La Comisión Europea ha iniciado un procedimiento de infracción contra España al considerar que el tratamiento fiscal aplicable a las viviendas utilizadas como residencia habitual por los contribuyentes acogidos al régimen especial de impatriados (conocido como «Ley Beckham«) podría ser contrario al Derecho de la Unión Europea, en particular a la libre circulación de trabajadores y de capitales.
1. Antecedentes: Régimen fiscal aplicable a los impatriados
El régimen especial previsto en el artículo 93 de la Ley del IRPF permite a determinados trabajadores desplazados a España optar por tributar como no residentes, aunque adquieran la condición de residentes fiscales en territorio español. Este régimen —de naturaleza opcional y limitada temporalmente— tiene como finalidad facilitar la atracción de talento extranjero y directivos cualificados.
Las personas acogidas al régimen tributan en España solo por sus rentas de fuente española, aplicando un tipo fijo, y bajo las reglas del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR), no del IRPF general. Esto implica una tributación simplificada y más ventajosa en muchos casos, pero también la exclusión de beneficios fiscales personales, como los asociados a la vivienda habitual.
2. La cuestión controvertida: Imputación de rentas inmobiliarias
Uno de los efectos de la aplicación del IRNR es que cualquier inmueble urbano del que el contribuyente sea titular en España y no esté arrendado genera una imputación de renta presunta (normalmente el 1,1 % o el 2 % del valor catastral).
Esto incluye la vivienda habitual del contribuyente, incluso si reside efectivamente en ella.
En cambio, los contribuyentes sometidos al régimen general del IRPF no deben imputarse renta por la vivienda que constituye su residencia habitual, en virtud del artículo 85 de la Ley del IRPF.
3. Posición de la Comisión Europea
La Comisión entiende que esta diferencia de trato puede suponer una discriminación indirecta incompatible con el Derecho de la Unión, en particular con los principios de:
- Libre circulación de trabajadores (art. 45 TFUE),
- Libre circulación de capitales (art. 63 TFUE),
- Igualdad de trato y no discriminación.
El hecho de que dos contribuyentes residentes en España —uno bajo el IRPF general y otro acogido al régimen de impatriados— reciban un tratamiento fiscal distinto por la utilización de su vivienda habitual, únicamente en función del régimen tributario aplicable, se considera una distorsión que puede vulnerar las libertades fundamentales.
Por ello, en 2024 la Comisión ha remitido a España una carta de emplazamiento en virtud del artículo 258 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), primer paso formal en un procedimiento de infracción.
4. Criterio de los tribunales nacionales
Algunos órganos jurisdiccionales españoles han empezado a pronunciarse en esta misma línea. En particular, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (TSJM), en sentencia de 6 de mayo de 2024 (recurso 685/2022), concluyó que no resulta ajustado a Derecho exigir imputación de rentas inmobiliarias a contribuyentes acogidos a la Ley Beckham cuando la vivienda cumple efectivamente la función de residencia habitual.
Este pronunciamiento, si bien aún no consolidado por el Tribunal Supremo, refleja una creciente sensibilidad judicial hacia una interpretación más finalista y no meramente literal del régimen especial.
5. Implicaciones y posibles escenarios
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Situación actual |
Contribuyentes IRPF |
Contribuyentes Ley Beckham |
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Imputación de renta por vivienda habitual |
No |
Sí |
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Beneficio fiscal por uso habitual de la vivienda |
Sí |
No |
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Posición de la Comisión Europea |
Conforme |
Cuestionada |
Si España no modifica su legislación o no justifica suficientemente la compatibilidad del régimen con el Derecho de la Unión, la Comisión podrá emitir un dictamen motivado y, en última instancia, llevar el asunto ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE).
Una eventual condena obligaría al Estado español a modificar la normativa, posiblemente extendiendo la exención por vivienda habitual a los contribuyentes acogidos al régimen de impatriados.
6. Conclusión
La Comisión Europea considera que el tratamiento fiscal actual de la vivienda habitual en el régimen especial de impatriados no garantiza un trato equitativo respecto al régimen general del IRPF y puede estar vulnerando normas fundamentales del Derecho comunitario.
Ante esta situación, y en un contexto de creciente litigiosidad interna, es previsible que España deba revisar su normativa en aras de garantizar la igualdad de trato y el cumplimiento del marco europeo.
